شکست معافیت های مالیاتی در عادلانه کردن توزیع درآمد

مالیات ارزش افزوده

مالیات ارزش افزوده مالیات غیرمستقیمی است که مصرف‌کننده یا همان خریدار به همراه بهای خرید کالا یا خدمات می‌پردازد و فروشنده موظف است مقدار مالیات دریافتی را به عنوان مالیات به دولت بازگرداند. البته فروشنده یا تولیدکننده حق دارد کل مالیات‌های ارزش افزوده پرداختی خود در جریان زنجیره تولید و عرضه را از کل مالیات ارزش افزوده دریافتی کم و باقی آن را پرداخت کند.

این نوع مالیات که نوعی از مالیات بر مصرف به حساب می‌آید سهم مهمی در درآمدهای دولت‌های مرکزی در کشورهای جهان دارد و باعث افزایش کارآیی و اصلاح نظام مالیاتی می‌شود. در کشور ما نیز چند سال پس از ارائه پیشنهاد بخش امور مالیاتی صندوق بین‌المللی پول، قانون مالیات ارزش افزوده در اردیبهشت سال ۸۷ برای اجرای پنج سال به‌صورت آزمایشی به تصویب رسید. اجرای این قانون از مهر سال ۸۷ آغاز شد و در سال ۹۲ با توجه به تاکید برنامه پنجم توسعه بر استمرار قانون، دریافت مالیات ارزش افزوده همچنان به صورت آزمایشی ادامه یافت. پس از گذشت سه سال نیز در زمستان ۱۳۹۵ لایحه مالیات ارزش افزوده در مجلس اعلام وصول شد و نهایتا با اعمال تغییرات قابل‌ملاحظه‌ای به ویژه افزایش در موارد فهرست معافیت‌های مالیاتی در اردیبهشت ۹۹ به تصویب مجلس رسید.

جبران نابرابری در مالیات ارزش افزوده

مالیات ارزش افزوده به علت ماهیت مصرفی خود در دسته مالیات‌های تنازلی قرار می‌گیرد. مالیات تنازلی به مالیات‌هایی گفته می‌شود که بار مالی آنها متناسب با درآمد توزیع نمی‌شود. در واقعا با افزایش سطح درآمدی سهم درصدی مالیات ارزش افزوده از درآمد کاهش می‌یابد زیرا مصرف متناسب با درآمد افزایش پیدا نمی‌کند. به طور مثال اگر فرد الف و ب به ترتیب با درآمدهای ۲ و ۶ میلیون تومانی فرض شوند که مصرف‌شان نیز ۵/ ۱ و ۳ میلیون تومان باشد. چنانچه نرخ مالیات بر مصرف ۱۰ درصد باشد و همه کالاها و خدمات مشمول قانون مالیات ارزش افزوده شوند مقدار مالیات پرداختی توسط فرد الف و ب به ترتیب ۱۵۰ و ۳۰۰ هزار تومان خواهد بود. هرچند مالیات پرداختی توسط هر فرد نسبت به مصرف آن فرد برای هر دو فرد یکسان است اما نسبت به درآمد متفاوت است. اگر مالیات پرداختی را تقسیم بر درآمد فرد الف و ب بکنیم بار مالیاتی آنها به ترتیب ۵/ ۷ و ۵ درصد است. مقایسه بین این دو عدد نشان می‌دهد فرد الف که درآمد کمتری دارد بار مالیاتی بیشتری متحمل می‌شود. بنابراین این نوع مالیات با آثار توزیعی نامطلوب مواجه است. با این توصیف هر چه سطح درآمد فرد بیشتر شود بار مالیاتی کاهش می‌یابد که به این ویژگی خاصیت تنازلی مالیات گفته می‌شود. حال برای جبران این نابرابری که به ضرر دهک‌های کم‌درآمد جامعه است باید راهکاری ارائه کرد. یکی از راه‌های جبران، شناسایی اقلام عمده مصرفی در سبد کالاها و خدمات مورد استفاده طبقات کم‌درآمد و در نظر گرفتن معافیت برای آنها است.

فصل معافیت به سود کم‌درآمدها

کشورهای مجری مالیات ارزش افزوده بنا به دلایل مختلف برخی از کالاها و خدمات را از مالیات ارزش افزوده مستثنی می‌کنند. یکی از منطق‌های پذیرفته‌شده برای اعطای معافیت کاهش اثر تنازلی مالیات است. خدمات پزشکی و بهداشتی، خدمات آموزشی، مواد غذایی اساسی، دارو و چند مورد دیگر از جمله اقلامی هستند که در کشورهای مختلف به‌منظور کاهش بار مالیاتی روی دهک‌های کم‌درآمد مشمول معافیت‌های مالیاتی می‌شوند.

یکی از مهم‌ترین اجزای قانون مالیات ارزش افزوده در کشور ما نیز فصل مربوط به معافیت‌ها و نرخ صفر است که با هدف بهبود عدالت اجتماعی در اخذ مالیات به نفع اقشار کم‌درآمد تعبیه شده است. در سال ۱۳۸۷  بیشتر معافیت‌ها روی کالاهای اساسی اعطا شده بود که مهم‌ترین آنها عبارتند از: محصولات کشاورزی فرآوری‌نشده، دام و طیور زنده، آبزیان، مواد غذایی ضروری، شیرخشک کودکان، کتاب و مطبوعات، کالاهای همراه مسافر، دارو، خدمات درمانی و بهداشتی، خدمات بانکی و حمل و نقل مسافری، خدمات آموزشی و پژوهشی، اقلام با مصرف دفاعی، فرش دستباف و خوراک دام و طیور. همچنین صادرات کالاها و خدمات نیز مشمول نرخ صفر این فصل می‌شدند.با ارائه لایجه جدید مالیات ارزش افزوده در سال ۱۳۹۵ که در اردیبهشت امسال به تصویب رسید اصلاحاتی بر فصل معافیت‌ها اعمال شد. از مهم‌ترین تغییرات تصویب‌شده در حوزه معافیت‌ها می‌توان به اصلاح و توسعه معافیت‌های مصوب مرتبط با مواد اولیه اصلی تولید فرش دستباف، صنایع دستی تولید داخل، خوراک دام و طیور، ماست، تخم ماکیان، خمیر کاغذ و کاغذ باطله، انواع شمش طلا اعم از تولید داخل و وارداتی، کلیه مراحل خدمات تهیه، تولید، پخش و عرضه فیلم، سریال، تئاتر و موسیقی، خدمات چاپ، انتشار، نشر و توزیع، آب مصارف کشاورزی، خدمات حمل و نقل بار، خدمات ورزشی، خدمات بازار سرمایه، خدمات انتشار و نقل و انتقال سهام، حق تقدم، خدمات آرامستان‌ها، خدمات بیمه‌های زندگی، بیمه‌های محصولات کشاورزی، بیمه اجتماعی و درمان تکمیلی، خدمات اقامتی هتل‌های سه ستاره و پایین‌تر و مهمان‌پذیرها، ارائه خدمات بسته‌بندی، انبارداری، شست‌وشو، خشک کردن و محصولات کشاورزی اشاره کرد.

یکی از محورهای اصلاحات در قانون مالیات ارزش افزوده بهبود توزیع درآمدی و عدالت اجتماعی در کشور است. مرکز پژوهش‌های مجلس با ارائه تحقیقی به ارزیابی تاثیر اعطای معافیت‌های مالیاتی بر نابرابری پرداخته است. نتایج تحقیق مرکز پژوهش‌های مجلس نشان می‌دهد معافیت‌های مالیاتی مصوب سال ۸۷ و نیز اصلاحات تصویب‌شده در سال ۹۹ در راستای تحقق هدف کاهش نابرابری و عادلانه‌تر کردن توزیع درآمد چندان راهگشا و مفید نبوده است.

ساختارهای معافیت

محققان این گزارش برای بررسی تاثیرات مالیات ارزش افزوده بر نابرابری در ساختارهای متفاوت معافیتی چهار حالت مختلف در نظر گرفته و به مقایسه اثر معافیت‌ها بر بهبود توزیع درآمدی و ضریب جینی (شاخص نابرابری) پرداخته‌اند. افراد جامعه به ۱۰ دهک درآمدی تقسیم شده‌اند و اثرات هر یک از ساختارهای معافیتی برای هر گروه محاسبه شده است. در این پژوهش چهار وضعیت متفاوت معافیتی برای مالیات ارزش افزوده دهک‌ها در نظر گرفته شده است:

حالت اول: همه کالاها مشمول مالیات ارزش افزوده باشند و هیچ کالایی معاف نباشد؛ یعنی هیچ ملاحظه‌ای برای دهک‌های کم‌درآمد و نابرابری در توزیع درآمد در نظر گرفته نشود. در این شرایط نسبت مالیات پرداختی برای هر دهک از تقسیم مالیات ارزش افزوده پرداختی بر درآمد به دست می‌آید.

حالت دوم: برخی کالاها مشمول و برخی دیگر طبق فصل معافیت مصوب در سال ۱۳۸۷ معاف شده‌اند.

حالت سوم: طبق لایحه تصویب‌شده در سال جاری برخی کالاها مشمول مالیات شده و برخی دیگر بر اساس ماده (۹) معافیت دارند. همچنین در این قسمت تغییر نرخ‌های قانونی مالیاتی برخی از کالاها و خدمات نظیر انواع دخانیات، انواع نوشابه‌ها، گاز طبیعی و بعضی از حامل‌های انرژی نیز در محاسبات لحاظ شده است. در واقع این حالت منعکس‌کننده واقعیت‌های نظام مالیاتی کنونی در بخش ارزش افزوده است.

حالت چهارم: صرفا فهرست معافیت کالاها و خدمات مصوب مجلس شورای اسلامی در‌سال ۱۳۹۹ مد نظر قرار گرفته است و تغییر نرخ‌های مالیاتی لحاظ نشده است. تغییرات محقق‌شده در نرخ‌های مالیاتی مندرج در قانون مالیات ارزش افزوده بر نابرابری تاثیر می‌گذارد. به همین علت می‌توان گفت برای ارزیابی اثرگذاری گسترش معافیت‌های مالیاتی بر توزیع درآمد و نابرابری بهتر است تغییر نرخ‌ها در نظر گرفته نشوند و از همین رو نتایج حاصل از حالت چهارم می‌تواند میزان اثرگذاری گسترش معافیت‌های مالیاتی بر شدت تنازلی بودن و ناعادلانه بودن مالیات ارزش افزوده را به مراتب بهتر از حالت سوم نشان دهد.

معافیت بی‌حاصل

نتایج تحقیق حاضر حاکی از آن است که صرف نظر از معافیت‌ها و ساختار نرخ‌های مالیاتی، نظام مالیات ارزش افزوده، ماهیتا تنازلی است. به این معنا که بار مالیاتی دهک‌های درآمدی پایین جامعه بیشتر از بار مالیاتی دهک‌های درآمدی بالای جامعه است. گزارش منتج‌شده از این پژوهش نشان می‌دهد به‌رغم معافیت‌های در نظر گرفته شده در قانون مالیات ارزش افزوده سال ۱۳۸۷ و گسترش دامنه معافیت‌ها در مصوبه اخیر مجلس در سال ۱۳۹۹ ماهیت تنازلی بودن این مالیات تغییری نمی‌کند.

در بخش دیگری از یافته‌های این گزارش، نتیجه گرفته می‌شود بار مالیاتی تحمیل‌شده به همه دهک‌های درآمدی در حالت‌های دوم، سوم و چهارم نسبت به حالت اول که همه کالاها و خدمات با نرخ‌های عادی مشمول مالیات هستند کاهش می‌یابد. یعنی اعطای معافیت‌های مالیاتی موجب کاهش بار مالیاتی می‌شود که البته یافته دور از انتظاری نیست.

تحقیق منتشرشده نشان می‌دهد گسترش دامنه معافیت‌ها و افزایش نرخ مالیاتی برخی کالاها در مصوبه اخیر مجلس در سال جاری نسبت به قانون مالیات ارزش افزوده سال ۱۳۸۷ به کاهش بار مالیاتی دهک‌های پایین درآمدی کمکی نکرده و موجب افزایش بار مالیاتی دهک‌های مذکور شده است. اما اگر افزایش در نرخ‌های مالیاتی مصوب شده مجلس در سال ۱۳۹۹ را از فرآیند محاسبات خارج کنیم و صرفا توسعه معافیت‌ها را در نظر بگیریم(حالت چهارم) بار مالیاتی دهک‌های درآمدی نسبت به حالت دوم که بیانگر قانون مالیات ارزش افزوده سال ۱۳۸۷ است کاهش می‌یابد و از شدت نابرابری در بار مالیات ارزش افزوده نیز اندکی کاسته می‌شود.

مرکز پژوهش‌های مجلس در این گزارش به بررسی ضریب جینی در حالت‌های ارائه‌شده نیز می‌پردازد. طبق نتایج حاصله از این تحقیق ضریب جینی شهری در حالت وجود معافیت‌های مالیاتی مصوب ۱۳۸۷ نسبت به حالت نبود معافیت(حالت اول) کاهش یافته و ضریب جینی روستایی اندکی افزایش می‌یابد. به این ترتیب اعطای معافیت‌ها در قانون مالیات ارزش افزوده سال ۱۳۸۷ تاثیر معناداری بر ضریب جینی و توزیع درآمد ندارد. نتیجه دوم در این بخش نیز آن است که در مقایسه حالت سوم یعنی با اعمال نرخ‌های مالیاتی و فهرست معافیت‌های مصوب ۱۳۹۹ مجلس شدت تنازلی بودن در مناطق شهری افزایش می‌یابد. ضریب جینی روستایی و شهری نیز در حالت سوم نسبت به نبود معافیت‌ها تغییرات چندانی نداشته است.

محققان پژوهش مذکور برای ارزیابی میزان کارآمدی تغییرات اعمال‌شده در نرخ‌ها و فهرست معافیت‌های مصوب، نتایج حالت سوم را با حالت دوم مقایسه کرده‌اند. نتایج گزارش‌شده حکایت از آن دارد که شدت تنازلی بودن مالیات ارزش افزوده طبق مصوبات سال ۱۳۹۹(حالت سوم) در مقایسه با حالت دوم که همان مصوبات مربوط به سال ۱۳۸۷ است، افزایش قابل‌ملاحظه‌ای را ثبت می‌کند، اما تفاوت معناداری بین نتایج این دو حالت در ضریب جینی شهری و روستایی مشاهده نمی‌شود. در بخش پایانی این گزارش برای تدقیق ارزیابی کارآیی تصویب معافیت‌های جدید در مصوبات سال ۱۳۹۹ مجلس نتایج حالت چهارم با حالت دوم مقایسه می‌شود. درواقع اثرات تغییرات نرخ‌های برخی از اقلام حذف شده و صرفا تاثیر افزایش وسعت معافیت‌ها در سال کنونی نسبت به مصوبات سال ۱۳۸۷ اندازه‌گیری می‌شود. نتیجه این مقایسه نشان می‌دهد افزایش اقلام معاف‌شده از مالیات ارزش افزوده در سال ۱۳۹۹ تنها اندکی از میزان نابرابری بار مالیاتی در مناطق شهری و روستایی را کاهش داده و تقریبا هیچ تاثیر محسوسی بر ضریب جینی شهری و روستایی ندارد.

ارتقای معافیت‌ها

در پایان، تحقیق منتشرشده از مرکز پژوهش‌های مجلس شورای اسلامی نتیجه می‌گیرد استفاده از ابزار معافیت برای کاهش ضریب جینی و عادلانه‌تر کردن توزیع درآمد چندان راهگشا نیست. نویسندگان گزارش بیان می‌کنند از یکسو با وجود افزایش در اقلام کالاها و خدمات معاف در قانون مالیات ارزش افزوده ایران، بیش از بسیاری کشورهاست و از سوی دیگر با توجه به پیامدهای نامطلوبی که معافیت‌ها برای نظام مالیات ارزش افزوده ایجاد می‌کنند توصیه می‌شود که حتی‌المقدور دامنه معافیت‌ها کاهش یابد زیرا بدیهی است که گسترش فهرست کالاها و خدمات معاف موجب شکسته شدن حلقه مالیاتی می‌شود که اثری جز کاهش کارآیی نظام مالیات ارزش افزوده، کاهش درآمدهای دولت از محل مالیات غیرمستقیم، کاهش اطلاعات در دسترس برای وصول مالیات بر درآمد و جلوگیری از اجتناب و فرار مالیاتی نخواهد داشت.

پژوهشگران این تحقیق پیشنهاد می‌کنند اکنون که فرصت مناسبی برای بازنگری برخی محورها و رفع کاستی‌ها برای مجلس شورای اسلامی وجود دارد بهتر آن است که ضمن محدودتر کردن دامنه معافیت‌ها که عملا تاثیر چندانی بر کاهش نابرابری‌های درآمدی ندارد، چارچوب منطقی برای اعطای معافیت‌ها طراحی شود. این پژوهشگران در ادامه بیان می‌کنند مروری بر تئوری‌های طراحی نظام بهینه مالیات ارزش افزوده و تجربیات کشورهای موفق مجری نظام مالیات ارزش افزوده حاکی از آن است که چند مورد از معافیت‌ها دارای توجیه نظری و علمی هستند؛ از جمله اعطای معافیت‌ها در خصوص کالاها و خدمات با آثار خارجی مثبت قابل‌ملاحظه مانند خدمات آموزشی و خدمات حوزه سلامت، کالاها و خدماتی که هزینه‌های اجرایی بالایی به نظام مالیاتی کشور و مودیان وارد می‌کند نظیر محصولات کشاورزی و برخی کالاها و خدماتی که سهم بالایی در سبد هزینه دهک‌های درآمدی پایین مثل نان دارند. بنابراین توصیه سیاستی این پژوهش مدنظر قرار دادن اصول گفته شده و بازنگری اساسی در فهرست معافیت‌های مالیاتی است.